DIREITO TRIBUTARIO 01 - NOÇÕES ELEMENTARES

DIREITO TRIBUTÁRIO 01 – Noções Elementares

Jorge Ferreira da Silva Filho

Mestre em Direito Público pela Universidade Gama Filho - RJ

Membro da Associação Brasileira de Direito Tributário – ABRADT

Integrante do Instituto dos Advogados de Minas Gerais - IAMG

Professor de Direito Tributário  no Centro Universitário do Leste Mineiro - UNILESTE (2005 A 2010) 

1. A atividade financeira do Estado e a importância do tributo.

Uma das precípuas funções do Estado é a prestação de serviços públicos. Tal prestação exige recursos humanos e materiais. Isso implica que o Estado precisa e deve conseguir  dinheiro para pagar por estes recursos. Denomina-se atividade financeira do Estado o conjunto de atos consistente em “obter, criar, gerir e despender o dinheiro indispensável às necessidades, cuja satisfação o Estado assumiu ou cometeu àqueloutras pessoas de direito público”. [i] O Estado, portanto, obrigou-se à execução de despesas e com a obtenção de recursos financeiros (receitas) para fazer frente a essas despesas. Por isso se diz que é inerente ao Estado o seu Poder Fiscal.

A Receita é “a soma de dinheiro percebida pelo Estado para fazer face à realização dos gastos públicos”.[ii] O art. 11 da Lei 4.320/64 prevê duas categorias de receitas: As Receitas Correntes (Receita Tributária, Transferências Correntes); As Receitas de Capital (Operações de crédito, alienação de bens etc). A doutrina classifica as Receitas em duas categorias: as originárias; e as derivadas.[iii] As receitas derivadas são as importâncias em dinheiro que o Estado, amparado em Lei, toma do patrimônio (riqueza) do particular. Dentre as receitas derivadas destaca-se o tributo, assim definido pelo legislador na Lei 4.320/64: Art. 9º Tributo e a receita derivada instituída pelas entidades de direito publico, compreendendo os impostos, as taxas e contribuições nos termos da constituição e das leis vigentes em matéria financeira, destinado-se o seu produto ao custeio de atividades gerais ou especificas exercidas por essas entidades (Veto rejeitado no D.O. 05/05/1964).  (Grifo do autor)

No ano de 2009, a Receita Federal do Brasil arrecadou R$ 698.289 milhões. Deste total R$ 457.150 milhões são derivados dos impostos e contribuições, ou seja, dos tributos [iv]. Daí a importância do estudo do fenômeno tributário, pois ele é a maior fonte das receitas do Estado.

2. O tributo – noções elementares.

Como passo inicial, se deve traçar as primeiras noções sobre a idéia do “tributo”.  A Constituição Federal determina que cabe à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, e, especialmente, sobre a definição de tributos e suas espécies (CF 146, III, “a”). Em 1988, quando foi promulgada nossa Constituição, vigorava a Lei 5.172, de 25-10-1966, que dispunha sobre o Sistema Tributário Nacional e instituía normas gerais de direito tributário. Em 1966 não havia previsão constitucional para a “lei complementar”. Essa categoria de lei surgiu na Constituição de 1967. A lei retro foi então recepcionada pela Carta de 1967, com status de “lei complementar”, e recebeu a denominação “Código Tributário Nacional” – CTN.  O Supremo Tribunal Federal reconheceu o CTN como lei complementar, no RE 93850-MG. Posição mantida depois de promulgada a Constituição de 1988.[v] Portanto, é no CTN que se deve buscar a definição, ou melhor, o significado da palavra “tributo” no contexto jurídico tributário.

O CTN define o tributo no art. 3º, enunciando que: Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. A redação desse dispositivo é criticada sobre vários aspectos, [vi] porém é possível extrair desse enunciado as idéias centrais do conceito de tributo. São elas: O tributo é uma obrigação, cujo objeto é uma prestação pecuniária (dar quantia certa); trata-se de uma obrigação sempre instituída por uma lei, ou seja, não se admite a forma contratual como fonte da obrigação (prestação da categoria ex lege e não ex voluntae); o caráter da obrigação não pode ser sancionatório. O artigo 4º do CTN enuncia importante característica do tributo, dizendo que a natureza de cada tributo não decorre de sua denominação, mas de seu “fato gerador”. Este conceito será explanado abaixo.  

3. Conceito de “Tributo”. Em linguagem simples, se pode dizer que o tributo é uma categoria de prestação pecuniária, caracterizada pelo fato de ser instituída por lei e na conformidade da lei, que decorre do fato de o devedor ter praticado uma atividade lícita definida em lei como fato gerador da obrigação cujo credor é o Estado ou entidade não estatal cuja finalidade circunscreve-se a um interesse público.  Tal definição alinha-se com a maioria da doutrina. [vii]

4. A linguagem básica para estudo inicial do Direito Tributário

Quando o aluno faz a primeira leitura dos artigos 146 e 149 da Constituição Federal, ele se depara com o emprego das seguintes palavras e expressões: fatos geradores; bases de cálculo; obrigação tributária, lançamento tributário; alíquotas. Para o melhor aproveitamento do texto constitucional é recomendável que o aluno assimile as primeiras noções sobre os institutos denominados: obrigação tributária; fato gerador; base de cálculo; alíquotas. Posteriormente, cada um destes institutos será estudado com maior profundidade.

A obrigação tributária, como a obrigação civil, tem como elementos os sujeitos – ativo e passivo –, o vínculo jurídico, e o objeto. Mas há significativas peculiaridades naquela. A obrigação tributária tem uma particular dicotomia, pois ela pode ser uma obrigação tributária principal ou uma obrigação tributária acessória (CTN 133, §§ 1º e 2º). No contexto do direito tributário não se aplica a noção civil de acessoriedade, contido no art. 92 do Código Civil. O objeto da obrigação tributária principal é uma prestação de dar quantia certa – prestação pecuniária. O objeto da obrigação tributária acessória é prestação de fazer. O sujeito ativo (o credor) e o sujeito passivo (quem deve pagar o tributo) devem ser definidos em lei. O vínculo jurídico tem duas facetas: a válida expectativa do sujeito ativo de receber a prestação pecuniária do devedor (Schuld); o poder de sujeitar o patrimônio do devedor, caso este não entregue espontaneamente a sua prestação (Haftung – ou responsabilidade). [viii] A obrigação tributária tem como fonte apenas a lei.

O fato gerador é o elemento que faz nascer a obrigação tributária (CTN 133, §1º). O fato gerador surge mediante a conjugação de dois fatores: uma lei que determine as hipóteses fáticas abstratas para a incidência do tributo; uma ocorrência  – física ou jurídica – cuja descrição se amolde ao enunciado nas hipóteses de incidência. Exemplo: A hipótese de incidência do tributo denominado imposto de renda é a renda (aumento patrimonial). O recebimento de um salário (fato físico que ocorre no espaço e no tempo) configura um fato gerador para o imposto de renda.

O valor do tributo, ou seja, a quantidade de dinheiro a ser paga, é o que mais importa para os sujeitos da relação jurídica tributária.  Por isso se torna primordial saber como se calcula este valor.  

A forma de cálculo do valor de um tributo deve sempre ser buscada na lei, porém se pode afirmar que, independentemente da espécie de tributo, seu valor será uma função matemática, cujas variáveis são: a “base de cálculo”; e a “alíquota”. Isso significa que, para se determinar o valor do tributo, necessariamente, é preciso identificar na lei, a base de cálculo e a alíquota aplicável a cada tributo.

Esquema:

Valor do tributo = f ( BC , ALQ).   BC= base de cálculo; ALQ= Alíquota.  Obs: f = função.

A base de cálculo é uma grandeza (Exemplos: O valor, em dinheiro, da venda registrado na  nota fiscal; Quantidade – toneladas, metros – ; unidade de coisa ou serviço).

A alíquota é um fator matemático (percentual; específico; ou constante) que será aplicado sobre a base de cálculo de forma que se apure o valor do tributo.

As alíquotas são assim classificadas: ad valorem; específicas; fixas. A Constituição Federal, no art. 149, §2º, inciso III, alíneas “a” e “b”, menciona expressamente as duas primeiras espécies de alíquotas.

A alíquota, quando expressa em percentual, se diz ad valorem. Quando a alíquota se expressa na forma razão –  R$/tonelada – ela se diz específica. Às vezes a alíquota incidirá sobre um evento e implicará um valor fixo do tributo para cada evento. Neste caso, a alíquota se diz fixa. [ix]

Referências.      

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[i] BALEEIRO, Aliomar. Uma introdução à ciência das finanças. 15a ed. Rev. E atual. Por Dejalma de Campos. –Rio de Janeiro: Forense, 1997, p. 4.

[ii] TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. 9ed. rev., atual. até EC no 33 e LC 113 de 19.09.91. –xxx. Rio de Janeiro: Renovar, 2002, p. 165.

[iii] SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 1. ed. 3ª tiragem. São Paulo: Saraiva, 2009, p.6.

[iv] http://www.receita.fazenda.gov.br/Publico/arre/2009/Analisemensaldez09.pdf

[v] CASSONE, Vittorio. Direito tributário. 20. ed. São Paulo: Atlas, 2009. , p. 13. MARTINS, Sérgio Pinto. Manual de direito tributário. 8. ed. São Paulo: Atlas, 2009, p. 30.

[vi] A palavra toda  é desnecessária, por uma questão de lógica; a palavra moeda é redundante, pois a prestação é qualificada como pecuniária e isso significa entregar quantia em dinheiro – moeda; não faz sentido a expressão “ ou cujo valor nela se possa exprimir”, pois se estaria admitindo a possibilidade de pagamento in natura ou in labore, hipótese rejeitada pela maioria da doutrina (AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2009, p. 20); Amaro, 20); o adjetivo compulsória é supérfluo, pois, toda prestação [objeto da obrigação] é compulsória (Amaro 21); pelo princípio da supremacia do interesse público poderia ser omitida a parte final do artigo.

[vii] Tributo é a prestação pecuniária não sancionatória de ato ilícito, instituída em lei e devida ao Estado ou a entidades não estatais de fins de interesse público (AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2009, p. 25.  Tributo pode ser conceituado como um ônus instituído pelo Estado, com base no seu poder fiscal, definido em lei, exigido compulsoriamente das pessoas que vivem em seu território, a fim de pode desenvolver suas atividades na busca de suas finalidades (MORAES,  Bernardo Ribeiro de. Compêndio de direito tributário. v.2. 3a ed., Rev., aumentada e atualizada. –Rio de Janeiro: Forense, 2002. pp. 351/352).

[viii] GAMA, Guilherme Calmon Nogueira da. Direito civil: obrigações. São Paulo: Atlas, 2008, p. 30.

[ix] Exemplos:  A Lei Estadual de Minas Gerais  Nº 14.941, DE 29 DE DEZEMBRO DE 2003, que trata do imposto sobre a transmissão causa mortis e doação, diz que: Art. 4º  A base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito recebido em virtude de sucessão legítima ou testamentária ou de doação, expresso em moeda corrente nacional e em seu equivalente em Ufemg.  ... Art. 10.  O imposto será calculado aplicando-se a alíquota de 5% (cinco por cento) sobre o valor total fixado para a base de cálculo dos bens e direitos recebidos em doação ou em face de transmissão causa mortis. No caso, a base de cálculo é o valor venal do bem. A alíquota é da categoria ad valorem. Na importação de produtos estrangeiros, determina a Lei  Nº 3.244, DE 14 DE AGOSTO DE 1957:  Art.1º - Está sujeita ao imposto de importação a mercadoria estrangeira que entrar em território nacional.     Art.2º - O Imposto sobre a Importação será cobrado na forma estabelecida por esta Lei e pela Tarifa Aduaneira do Brasil, por meio de alíquota "ad valorem" ou específica, ou pela conjugação de ambas. (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 2.434, de 19/05/1988).         Parágrafo único. A alíquota específica poderá ser determinada em moeda nacional ou estrangeira, podendo ser alterada de acordo com o disposto no Art.3º, modificado pelo Art.5º do Decreto-Lei nº 63, de 21 de novembro de 1966, e pelo Art.1º do Decreto-Lei nº 2.162, de 19 de setembro de 1984. (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 2.434, de 19/05/1988).