T350 – Garantias e Privilégios do Crédito Tributário.
Notas Didáticas de Direito Tributário
Jorge Ferreira da Silva Filho
Professor de Direito Tributário do Centro Universitário do Leste Mineiro – UNILESTE
Mestre em Direito Público pela Universidade Gama Filho
Especialista em Direito Processual pela Escola Superior de Advocacia da OAB-MG
Associado ao IBRADT – Instituto Brasileiro de Direito Tributário
Associado ao IAMG – Instituto dos Advogados de Minas Gerais
1. Introdução. Sob a rubrica “Garantias e Privilégios do Crédito Tributário”, o Código Tributário Nacional dispõe nos artigos 183 a 193 sobre normas jurídicas dirigidas a dar proteção, direta ou indireta, ao Fisco, no sentido de que ele tenha reais possibilidades de receber seu crédito. Estranhamente, porém, o Capítulo que versa sobre o presente tema está dividido em duas seções: as disposições gerais; e as preferências. Tal arranjo de rubricas não permite identificar de plano quais artigos versam sobre as garantias e quais versam sobre os privilégios. A verdade é que o Fisco, como poder de império, sempre gozou de instrumentos de proteção ao recebimento do crédito. Tais instrumentos podem ser agrupados em garantias, privilégios e preferências. À doutrina coube diferençar esses institutos. Todas, na verdade, são medidas acautelatórias do crédito tributário.
2. Garantia – Conceito. No Direito Privado a idéia de garantia esta associada a uma circunstância pela qual, diante do não cumprimento da obrigação pelo devedor, o credor dela pode fazer uso com o objetivo de satisfazer o seu crédito. A regra geral caminha no sentido de que o patrimônio do devedor é a principal garantia da obrigação a ele vinculada, mas nada impede que um terceiro possa juridicamente ser obrigado a cumprir a obrigação do devedor principal. Assim, as garantias são classificadas em dois grupos: as reais – penhor e hipoteca –; as fidejussórias – garantias pessoais, como fiança e aval. No Direito Tributário, o conceito de garantia é mais amplo, assim explicado nas palavras de Celso Cordeiro Machado: “tudo o que confere segurança e estabilidade ao crédito tributário, ou regularidade e comodidade ao recebimento do tributo, é uma garantia”.[i] Essas palavras sintetizam o pensamento doutrinário dominante sobre a noção jurídica da palavra garantia no campo do Direito Tributário.
3. Privilégio – Conceito. Dar privilégio ao crédito tributário significa conferir, pela lei, uma posição de primazia, ou seja, mais importância diante de outras categorias de crédito. É uma vantagem dada pela lei ao credor do crédito tributário que pode ser traduzida pelo direito que tem a Fazenda, diante da impossibilidade de o devedor pagar todas as suas dívidas – tributárias ou não – de receber a sua parte com exclusão dos demais credores ou gozar de posições vantajosas para criar dificuldades legais ao devedor, que atuam como mecanismo coativo. Portanto, falar em privilégio evoca também a idéia de preferência em pagamentos.
4. Preferência – Conceito. O significado jurídico no contexto tributário da palavra “preferência” nos remete à idéia de prioridade no recebimento do crédito tributário, quando este concorre com outros créditos. Há concorrência de créditos quando o patrimônio do devedor não for suficiente para viabilizar o pagamento de todas as suas dívidas. Assim, é necessário estabelecer um critério para dividir o “bolo”. Para os créditos que não gozam de preferência o critério é o rateio proporcional do patrimônio do devedor. Na preferência conferida a determinados créditos não existe a figura do rateio. Retira-se, quando possível, a parte integral do crédito privilegiado e rateia-se o que sobrar proporcionalmente entre os credores sem preferência. [ii]
5. Via da criação das garantias e privilégios do crédito tributário. Nos termos do art. 146, III, “b”, da Constituição Federal é a União que tem competência para legislar sobre a matéria.
6. Pontuações sobre o conteúdo dos artigos do capítulo das garantias e privilégios.
Artigo 183. Expressamente o texto menciona a palavra garantia. No caput desse artigo o legislador deixa claro que as garantias estampadas no Código Tributário Nacional não são taxativas, podendo o rol ser ampliado.
Artigo 184. Estabelece que a totalidade dos bens e rendas do devedor tributário responde pelo pagamento do crédito tributário, porém, é perfeitamente possível acolher privilégios especiais sobre determinados bens. Ressalva ainda que os bens e rendas declarados pela lei como absolutamente impenhoráveis não se prestam para a garantia da dívida. Isso significa que o privilégio do crédito tributário não é absoluto. Os principais bens absolutamente impenhoráveis estão relacionados no artigo 649 do CPC. O bem de família legal é também impenhorável, nos termos da Lei 8.009/90.
Artigo 185. A redação desse dispositivo foi alterada em 2005 e seu enunciado criou a presunção absoluta de fraude (juris et de jure) toda vez que o sujeito passivo alienar bens depois que o crédito já estiver inscrito como dívida ativa.
Artigo 185-A. Esse dispositivo foi acrescentado pela Lei Complementar 118/2005. Seu efeito no mundo da execução é importante, pois o juiz da execução fiscal passou a ter o poder de determinar a indisponibilidade de bens e direito do devedor tributário. A ordem de arresto dos bens será dada preferencialmente pela via eletrônica. [iii]
Artigo 186. O dispositivo vem colocar o crédito decorrente da legislação do trabalho em primazia ao crédito tributário. Curioso é que o crédito trabalhista é de natureza privada, mas goza de privilégio absoluto. Isso significa que o credor de dívida trabalhista receberá com preferência à Fazenda.
Artigo 187. A Fazenda não entre em concurso de credores nem se habilita em falências, inventários ou arrolamentos. Isso significa que a execução fiscal de dívida tributário prossegue ainda que esteja em curso um processo de falência ou de recuperação judicial. [iv]
Artigo 187. Parágrafo único. A redação do parágrafo único vem tratar de outro instituto; o concurso de preferências entre os credores com privilégio. Em outras palavras, havendo créditos tributários com várias entidades federativas, como se deve proceder quando o patrimônio do sujeito passivo não for suficiente para cobrir todas as dívidas tributárias. Vários doutrinadores se levantaram contra este instituto, dizendo-o inconstitucional por dar privilégio à União, em detrimento dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. O STF caminhou no sentido de que não haveria a inconstitucionalidade (Súmula 563).[v]
Artigo 188. Ressalva o legislador que serão extraconcursais os créditos tributários com fatos geradores verificados no curso do processos judicial de falência.
Artigo 189. Créditos tributários que se verificarem no curso de processos de inventários devem ser pagos pelo Espólio com preferência a qualquer crédito outro crédito habilitado durante a tramitação desses processos.
Artigo 190. Nos processos de liquidação de pessoas jurídicas de direito privado, os créditos tributários vencidos ou vincendos terão preferência ao pagamento em face dos demais créditos.
Artigo 191. O legislador estabelece um elemento coativo, impedindo que se decrete extinta a obrigação do falido se este não comprovar que pagou todos os tributos. A expressão “prova da quitação”, embora inadequada, tem o sentido de comprovação de pagamento dos tributos.
Artigo 191-A. Elemento indireto de coação, impedindo a recuperação judicial sem a comprovação dos pagamento dos tributos.
Artigo 192. Elemento indireto de coação, impedindo que o juiz julgue a partilha ou adjudique bens sem a comprovação de pagamento dos tributos.Artigo 193. Elemento indireto de coação, impedindo que as pessoas contratem com a administração pública, direta ou indireta, sem a comprovação de pagament
[i] MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compêndio de direito tributário. v.2. 3a ed., Rev., aumentada e atualizada. –Rio de Janeiro: Forense, 2002, p. 419.
[ii] MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compêndio de direito tributário. v.2. 3a ed., Rev., aumentada e atualizada. –Rio de Janeiro: Forense, 2002, p.420.
[iii] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 20. ed. – São Paulo: Saraiva, 2008, p. 562.
[iv] Idem.
[v] AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 16. ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p.504.
Notas Didáticas de Direito Tributário
Jorge Ferreira da Silva Filho
Professor de Direito Tributário do Centro Universitário do Leste Mineiro – UNILESTE
Mestre em Direito Público pela Universidade Gama Filho
Especialista em Direito Processual pela Escola Superior de Advocacia da OAB-MG
Associado ao IBRADT – Instituto Brasileiro de Direito Tributário
Associado ao IAMG – Instituto dos Advogados de Minas Gerais
1. Introdução. Sob a rubrica “Garantias e Privilégios do Crédito Tributário”, o Código Tributário Nacional dispõe nos artigos 183 a 193 sobre normas jurídicas dirigidas a dar proteção, direta ou indireta, ao Fisco, no sentido de que ele tenha reais possibilidades de receber seu crédito. Estranhamente, porém, o Capítulo que versa sobre o presente tema está dividido em duas seções: as disposições gerais; e as preferências. Tal arranjo de rubricas não permite identificar de plano quais artigos versam sobre as garantias e quais versam sobre os privilégios. A verdade é que o Fisco, como poder de império, sempre gozou de instrumentos de proteção ao recebimento do crédito. Tais instrumentos podem ser agrupados em garantias, privilégios e preferências. À doutrina coube diferençar esses institutos. Todas, na verdade, são medidas acautelatórias do crédito tributário.
2. Garantia – Conceito. No Direito Privado a idéia de garantia esta associada a uma circunstância pela qual, diante do não cumprimento da obrigação pelo devedor, o credor dela pode fazer uso com o objetivo de satisfazer o seu crédito. A regra geral caminha no sentido de que o patrimônio do devedor é a principal garantia da obrigação a ele vinculada, mas nada impede que um terceiro possa juridicamente ser obrigado a cumprir a obrigação do devedor principal. Assim, as garantias são classificadas em dois grupos: as reais – penhor e hipoteca –; as fidejussórias – garantias pessoais, como fiança e aval. No Direito Tributário, o conceito de garantia é mais amplo, assim explicado nas palavras de Celso Cordeiro Machado: “tudo o que confere segurança e estabilidade ao crédito tributário, ou regularidade e comodidade ao recebimento do tributo, é uma garantia”.[i] Essas palavras sintetizam o pensamento doutrinário dominante sobre a noção jurídica da palavra garantia no campo do Direito Tributário.
3. Privilégio – Conceito. Dar privilégio ao crédito tributário significa conferir, pela lei, uma posição de primazia, ou seja, mais importância diante de outras categorias de crédito. É uma vantagem dada pela lei ao credor do crédito tributário que pode ser traduzida pelo direito que tem a Fazenda, diante da impossibilidade de o devedor pagar todas as suas dívidas – tributárias ou não – de receber a sua parte com exclusão dos demais credores ou gozar de posições vantajosas para criar dificuldades legais ao devedor, que atuam como mecanismo coativo. Portanto, falar em privilégio evoca também a idéia de preferência em pagamentos.
4. Preferência – Conceito. O significado jurídico no contexto tributário da palavra “preferência” nos remete à idéia de prioridade no recebimento do crédito tributário, quando este concorre com outros créditos. Há concorrência de créditos quando o patrimônio do devedor não for suficiente para viabilizar o pagamento de todas as suas dívidas. Assim, é necessário estabelecer um critério para dividir o “bolo”. Para os créditos que não gozam de preferência o critério é o rateio proporcional do patrimônio do devedor. Na preferência conferida a determinados créditos não existe a figura do rateio. Retira-se, quando possível, a parte integral do crédito privilegiado e rateia-se o que sobrar proporcionalmente entre os credores sem preferência. [ii]
5. Via da criação das garantias e privilégios do crédito tributário. Nos termos do art. 146, III, “b”, da Constituição Federal é a União que tem competência para legislar sobre a matéria.
6. Pontuações sobre o conteúdo dos artigos do capítulo das garantias e privilégios.
Artigo 183. Expressamente o texto menciona a palavra garantia. No caput desse artigo o legislador deixa claro que as garantias estampadas no Código Tributário Nacional não são taxativas, podendo o rol ser ampliado.
Artigo 184. Estabelece que a totalidade dos bens e rendas do devedor tributário responde pelo pagamento do crédito tributário, porém, é perfeitamente possível acolher privilégios especiais sobre determinados bens. Ressalva ainda que os bens e rendas declarados pela lei como absolutamente impenhoráveis não se prestam para a garantia da dívida. Isso significa que o privilégio do crédito tributário não é absoluto. Os principais bens absolutamente impenhoráveis estão relacionados no artigo 649 do CPC. O bem de família legal é também impenhorável, nos termos da Lei 8.009/90.
Artigo 185. A redação desse dispositivo foi alterada em 2005 e seu enunciado criou a presunção absoluta de fraude (juris et de jure) toda vez que o sujeito passivo alienar bens depois que o crédito já estiver inscrito como dívida ativa.
Artigo 185-A. Esse dispositivo foi acrescentado pela Lei Complementar 118/2005. Seu efeito no mundo da execução é importante, pois o juiz da execução fiscal passou a ter o poder de determinar a indisponibilidade de bens e direito do devedor tributário. A ordem de arresto dos bens será dada preferencialmente pela via eletrônica. [iii]
Artigo 186. O dispositivo vem colocar o crédito decorrente da legislação do trabalho em primazia ao crédito tributário. Curioso é que o crédito trabalhista é de natureza privada, mas goza de privilégio absoluto. Isso significa que o credor de dívida trabalhista receberá com preferência à Fazenda.
Artigo 187. A Fazenda não entre em concurso de credores nem se habilita em falências, inventários ou arrolamentos. Isso significa que a execução fiscal de dívida tributário prossegue ainda que esteja em curso um processo de falência ou de recuperação judicial. [iv]
Artigo 187. Parágrafo único. A redação do parágrafo único vem tratar de outro instituto; o concurso de preferências entre os credores com privilégio. Em outras palavras, havendo créditos tributários com várias entidades federativas, como se deve proceder quando o patrimônio do sujeito passivo não for suficiente para cobrir todas as dívidas tributárias. Vários doutrinadores se levantaram contra este instituto, dizendo-o inconstitucional por dar privilégio à União, em detrimento dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. O STF caminhou no sentido de que não haveria a inconstitucionalidade (Súmula 563).[v]
Artigo 188. Ressalva o legislador que serão extraconcursais os créditos tributários com fatos geradores verificados no curso do processos judicial de falência.
Artigo 189. Créditos tributários que se verificarem no curso de processos de inventários devem ser pagos pelo Espólio com preferência a qualquer crédito outro crédito habilitado durante a tramitação desses processos.
Artigo 190. Nos processos de liquidação de pessoas jurídicas de direito privado, os créditos tributários vencidos ou vincendos terão preferência ao pagamento em face dos demais créditos.
Artigo 191. O legislador estabelece um elemento coativo, impedindo que se decrete extinta a obrigação do falido se este não comprovar que pagou todos os tributos. A expressão “prova da quitação”, embora inadequada, tem o sentido de comprovação de pagamento dos tributos.
Artigo 191-A. Elemento indireto de coação, impedindo a recuperação judicial sem a comprovação dos pagamento dos tributos.
Artigo 192. Elemento indireto de coação, impedindo que o juiz julgue a partilha ou adjudique bens sem a comprovação de pagamento dos tributos.Artigo 193. Elemento indireto de coação, impedindo que as pessoas contratem com a administração pública, direta ou indireta, sem a comprovação de pagament
[i] MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compêndio de direito tributário. v.2. 3a ed., Rev., aumentada e atualizada. –Rio de Janeiro: Forense, 2002, p. 419.
[ii] MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compêndio de direito tributário. v.2. 3a ed., Rev., aumentada e atualizada. –Rio de Janeiro: Forense, 2002, p.420.
[iii] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 20. ed. – São Paulo: Saraiva, 2008, p. 562.
[iv] Idem.
[v] AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 16. ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p.504.
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